Dle ustanovení § 13 odst. 1 zákona o DPH se dodáním zboží rozumí převod práva nakládat se zbožím jako vlastník. Pojem dodání zboží je tedy v zákoně o DPH používán ve všech případech, kdy je předmětem oběh zboží mezi dodavatelem a odběratelem a v případech, kdy dochází k převodu práva nakládat se zbožím jako vlastník. Aby tedy tento oběh zboží mohl být považován za dodání zboží, musí skutečně dojít k naplnění právního vztahu k dodávanému zboží, musí dojít ke zmíněnému převodu práva nakládat se zbožím jako vlastník.

Pojem převod práva nakládat se zbožím jako vlastník však nelze ztotožňovat nebo zaměňovat s pojmem přechod vlastnictví. Změna vlastnického práva, ke které zpravidla při oběhu zboží mezi dodavatelem a odběratelem dochází, je samozřejmě naplněním podmínky převodu práva nakládat jako vlastník. Ale k převodu práva nakládat jako vlastník může docházet i v případech, kdy na odběratele vlastnické právo ke zboží nepřechází, např. kdy na odběratele přechází pouze právo zboží jménem a na účet dodavatele prodat. Aby tedy při oběhu zboží mezi dodavatelem a odběratelem mohlo být určeno, zda se jedná o dodání zboží, bude nutné důkazními prostředky prokázat, že došlo k převodu práva nakládat se zbožím jako vlastník. Těmito důkazy v praxi mohou být zejména smlouvy, ze kterých bude patrné, k převodu práva nakládat se zbožím jako vlastník dochází. Pokud je dodání zboží uskutečňováno osobou povinnou k dani, je uskutečňováno za úplatu a místo plnění je v tuzemsku, tak je dodání zboží předmětem daně dle ustanovení § 2 odst. 1 písm. a) zákona o DPH.

Dodáním zboží do jiného členského státu se, dle ustanovení § 13 odst. 1 zákona o DPH, potom rozumí dodání zboží, které je skutečně odesláno nebo přepraveno do jiného členského státu. Aby dodání zboží mohlo být považováno za dodání zboží do jiného členského státu EU, musí být vedle podmínky prokázání převodu práva nakládat jako vlastník splněna ještě jedna podmínka. Tou podmínkou je, že zboží musí být skutečně odesláno nebo přepraveno do jiného členského státu. To znamená, že musí být uskutečněna přeprava zboží z tuzemska do jiného členského státu EU. Tuto přepravu může zajišťovat jak osoba, která zboží dodává, tak osoba, které je zboží dodáváno, ale i jimi najatá třetí osoba, kterou může být např. dopravce nebo spediční společnost. Dodání zboží se považuje za dodání do jiného členského státu bez ohledu na to, zda je zboží dodáváno osobě z jiného členského státu, osobě ze třetí země nebo tuzemskému subjektu. I kdyby český plátce DPH dodával (převáděl právo nakládat se zbožím jako vlastník) jiném českému plátci, ale zboží by při tomto dodání bylo přepravováno do jiného členského státu, jednalo by se o dodání zboží do jiného členského státu dle ustanovení § 13 odst. 2 zákona.

Pokud je však zboží do jiného členského státu dodáváno osobě registrované k DPH v jiném členském státě EU, může být toto dodání osvobozeno od daně ve smyslu ustanovení § 64 zákona o DPH.

Z ustanovení § 64 zákona o DPH však vyplývá, že dodání zboží do jiného členského státu může být osvobozeno od daně pouze za předpokladu, že budou kumulativně splněny následující podmínky:

• Musí se jednat o dodání zboží tuzemským plátcem osobě registrované k DPH v jiném členském státě.
• Zboží musí být skutečně odesláno nebo přepraveno do jiného členského státu.
• Zboží musí být odesláno nebo přepraveno z tuzemska plátcem (dodavatelem) nebo pořizovatelem nebo jimi zmocněnou třetí osobou.
• Plátce uvede dodání zboží do souhrnného hlášení.

První podmínkou pro osvobození dodání zboží do jiného členského státu je skutečnost, že pořizovatel zboží je osobu registrovanou v jiném členském státě k DPH.

V této souvislosti je nutné si uvědomit, že pouhá existence daňového identifikačního čísla nevyjadřuje skutečnost, že je pořizovatel osobou registrovanou k DPH. Stejně jako v tuzemsku i v jiných členských státech není z daňového identifikačního čísla patrné, za jakým účelem bylo přiděleno, zda pouze k dani z příjmů nebo také k jiným daním. Je proto vhodné, aby plátce, kterému bylo pořizovatelem z jiného členského státu daňové identifikační číslo sděleno, minimálně ověřil, zda pořizovateli bylo v jiném členském státě toto daňové identifikační číslo přiděleno pro účely DPH. Toto ověření lze provést například v systému VIES na serveru Evropské komise.

Druhou podmínkou pro osvobození dodání zboží do jiného členského státu od daně je skutečnost, že zboží bylo skutečně odesláno (přepraveno) do jiného členského státu. Znamená to, že musí dojít k přepravě zboží a plátce (dodavatel zboží) musí být schopen finančním orgánům splnění této podmínky důkazními prostředky doložit. Ustanovení § 64 odst. 5 zákona o DPH však po novele zákona o DPH účinné od 1.9.2020 nedefinuje, jakými důkazními prostředky je možné přepravu do jiného členského státu prokazovat. Definuje, že se má za to, že zboží bylo odesláno nebo přepraveno do jiného členského státu, stanoví-li tak přímo použitelný předpis Evropské unie, kterým se stanoví prováděcí opatření ke směrnici o společném systému daně z přidané hodnoty. Tímto předpisem se rozumí Prováděcí nařízení Rady (EU) č. 282/2011, které po novelizaci účinné od 1.1.2020 v ustanovení čl. 45a definuje, že:

• v případě, že zboží odesílá nebo přepravuje prodávající (nebo třetí osoba na jeho účet), prokazuje dodavatel přepravu zboží do jiného členského státu dvěma důkazy, kterými musí být dva doklady, které si neprotiřečí a které jsou vydány dvěma různými stranami nezávislými navzájem na dodavateli a na pořizovateli;
• v případě, že zboží odesílá nebo přepravuje pořizovatel (nebo třetí osoba na jeho účet), prokazuje dodavatel přepravu zboží do jiného členského státu dvěma důkazy, kterými musí být dva doklady, které si neprotiřečí a které jsou vydány dvěma různými stranami nezávislými navzájem na dodavateli a na pořizovateli, a písemným potvrzením pořizovatele, které musí obsahovat: datum vystavení, jméno a adresu pořizovatele, množství a druh zboží, datum a místo ukončení přepravy zboží a totožnost fyzické osoby přijímající zboží za pořizovatele.

Jako doklady vystavené dvěma nezávislými stranami, které mohou být použity jako důkazy, se rozumí doklady týkající se přepravy, jako např. podepsaný nákladní list, náložný list, faktura za přepravu nebo další doklady, jako např. pojistka přepravy zboží, bankovní výpisy prokazující úhradu přepravy, úřední potvrzení potvrzující ukončení přepravy nebo potvrzení skladovatele v jiném členském státě (odlišného od pořizovatele) o převzetí zboží.

Ať již bude plátce pro prokázání přepravy zboží do jiného členského státu používat jakýkoliv uvedený důkazní prostředek, je nutné mít vždy na paměti, že se důkazní prostředky musí vázat (být průkazně identifikovatelné) ke konkrétní obchodní transakci (ke konkrétnímu dodání zboží).

Další podmínkou pro osvobození dodání zboží do jiného členského státu vyplývající z ustanovení § 64 odst. 1 zákona DPH je, že zboží je do jiného členského státu odesláno nebo přepraveno z tuzemska plátcem (dodavatelem) nebo pořizovatelem nebo zmocněnou třetí osobou.

Pakliže by tedy přepravu zboží do jiného členského státu zajišťovala na svůj účet jiná osoba než dodavatel nebo pořizovatel, nebylo by možné dodání do jiného členského státu od daně osvobodit. Na tuto skutečnost je nutné brát zřetel zejména v případech, kdy je zboží přepravováno z tuzemska do jiného členského státu k jiné osobě než k pořizovateli, kterému plátce zboží dodává.

Příklad

Plátce registrovaný k DPH v ČR dodává zboží kupujícímu registrovanému k DPH v Německu a ten následně bezprostředně dodává zboží koncovému odběrateli registrovanému k DPH v Poslku. Zboží je přepravováno z ČR do Polska, přičemž dopravu zboží z ČR do Polska zajišťuje na svůj účet koncový zákazník registrovaný k DPH v Polsku. Dodání mezi plátcem registrovaným k DPH v ČR a kupujícím registrovaným k DPH v Německu tedy nelze osvobodit od daně, jelikož není splněna podmínka definovaná v ustanovení § 64 odst. 1 písm. b) zákona o DPH, a plátce bude povinen uplatnit DPH na výstupu. A to i v případě, že bude disponovat důkazy prokazujícími, že zboží skutečně bylo z tuzemska přepraveno.

Pakliže jsou splněny ostatní podmínky, plátce je povinen dodání zboží do jiného členského státu osvobozené od daně uvádět do souhrnného hlášení, přičemž od 1.9.2020 po nabytí účinnosti tehdejší novely zákona o DPH, není uvádění dodání zboží do jiného členského státu EU do souhrnného hlášení pouze povinnost, ale také podmínka nutná pro osvobození dodání od daně.

Text byl připraven ve spolupráci s REINOHA consulting.